Правове регулювання статусу платників податків і зборів в Україні Наталія Водолажська - nadoest.com ))
Головна
Пошук за ключовими словами:
сторінка 1
Схожі роботи
Назва роботи кіл. стор. розмір
Порядок обліку платників податків і зборів I. Загальні положення 18 1494.52kb.
Порядок обліку платників податків і зборів I. Загальні положення 3 1075.37kb.
Актуальні питання вдосконалення системи загальнодержавних зборів... 1 65.57kb.
Вимоги до складення акта (довідки) про результати проведення перевірки... 1 163.78kb.
Повідомлення про оприлюднення проекту наказу Міністерства фінансів... 1 17.32kb.
До Порядку обліку платників податків І зборів Форма №7 опп 1 20.09kb.
Інформації про платників податків, об'єкти оподаткування та об'єкти... 1 86.9kb.
Інформації про платників податків, об’єкти оподаткування та об’єкти... 1 85kb.
Все більше платників податків Гусятинщини обирають електронне звітування 1 10.87kb.
До Порядку обліку платників податків І зборів Форма №1-рпп 1 104.83kb.
До Порядку обліку платників податків І зборів Форма №1-опп 3 300.05kb.
Положення про Юридичну клініку Загальні положення Юридична клініка... 1 119.5kb.
Таращанський 1 219.63kb.

Правове регулювання статусу платників податків і зборів в Україні Наталія Водолажська - сторінка №1/1
Правове регулювання статусу

платників податків і зборів в Україні

Наталія Водолажська

головуючий першої колегії Господарського суду

Харківської області

Дослідження змісту правового статусу платників податків і зборів має будуватися на декількох підставах, що закріплені в чинному законодавстві. Можна виділити декілька концептуальних рівнів, які потребують деталізації або чіткості на рівні спеціальних податкових законів.

Перший рівень – це безумовне залучення ідеї ст. 67 Конституції України. Так, згідно з нею: «Кожен зобов’язаний сплачувати податки і збори в порядку й розмірах, встановлених законом. Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за місцем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за минулий рік у порядку, встановленому законом». Можна сперечатися щодо чіткості спрямування податкового обов’язку до окремих суб’єктів податкових правовідносин (юридичних та фізичних осіб), але зміст податкового обов’язку, притаманний платнику податків, охоплює обов’язки по сплаті та податковій звітності.

Другий рівень – це норми загального податкового закону, яким може бути Податковий кодекс (який ще існує на рівні проекту) або Закон України «Про систему оподаткування». Подібним законодавчим актом закріплюється родове визначення платника податку, при якому він не диференціюється залежно від виду, від певних специфічних особливостей. Так, статтею 4 «Платники податків і зборів (обов’язкових платежів)» Закону України «Про систему оподаткування» визначено, що «Платниками податків і зборів (обов’язкових платежів) є юридичні і фізичні особи, на яких згідно з законами України покладено обов’язок сплачувати податки і збори (обов’язкові платежі)». Законодавець у цьому випадку не деталізує специфіки правового статусу юридичних або фізичних осіб у галузі оподаткування, він просто пов’язує два поняття: особу та обов’язок. Тобто, якщо на рівні конституційної норми відносно податкового обов’язку використовувалось дещо розпливчасте поняття – «кожний», то на рівні загального податкового закону, на рівні родової податкової норми вже здійснюється певна деталізація – кого треба розуміти під «кожним». Виникають питання: треба чи можливо на рівні такої норми виокремити більш чітко особу, якій буде притаманний податковий обов’язок; влаштовує чи ні визначення фізичної та юридичної особи специфіку податкового регулювання? Однозначно відповісти на це питання, мабуть, складно.

Застосування категорій фізичної та юридичної особи в галузі податкового регулювання не зовсім однозначно та забезпечує існування відповідних правових режимів. Якби можна було стверджувати про існування відносно однотипного змістовного податкового обов’язку для фізичних осіб та для юридичних осіб, над цим питанням навряд чи доцільно було б взагалі замислюватися. Але законодавче регулювання, правозастосовча практика виокремлюють ціле коло дуже специфічних суб’єктів, яким притаманні окремі, виключно їх власні податкові обов’язки. Визначення платника податку на прибуток підприємств узагалі дає підстави виокремити сукупність осіб, які є платниками податку на прибуток. У цьому випадку, мабуть, точніше ставити питання про існування системи платників податку на прибуток, тому що навіть із родовим поняттям при цьому визначитися дуже складно. Можна припустити, що таким родовим платником по цьому податку є юридична особа, але законодавець відносить до платників і таких зобов’язаних осіб, яких складно одностайно віднести до категорії «юридичні особи». Так, п. п. 2.1.1–2.1.3 ст. 2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» закріплюють, що платниками податку на прибуток є:

«2.1.1. З числа резидентів – суб’єкти господарської діяльності, бюджетні, громадські та інші підприємства, установи та організації, які здійснюють діяльність, спрямовану на отримання прибутку як на території України, так і за її межами.

2.1.2. З числа нерезидентів – фізичні чи юридичні особи, створені у будь-якій організаційно-правовій формі, які отримують доходи з джерелом їх походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичний статус або імунітет згідно з міжнародними договорами України або законом.

2.1.3. Філії, відділення та інші відокремлені підрозділи платників податку (далі філії), зазначених у підпункті 2.1.1 цього пункту, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої, ніж такий платник податку, територіальної громади...». В цьому випадку дуже показово, що в якості платника податку виокремлюються й ті суб’єкти, що не мають статусу юридичної особи: філії, відділення, інші відокремлені підрозділи платника податку. Тобто зобов’язаним суб’єктом не завжди є юридична особа цілком, ним може бути її частина, що характеризується цілісним податковим обов’язком, на яку покладаються обов’язки щодо податкового обліку, сплати податку, податкової звітності. З цього випливає необхідність деталізації податкового обов’язку юридичних осіб та їх підрозділів. Ще складніше до категорії юридичної особи віднести суб’єктів підприємницької діяльності (пп. 2.1.1), фізичних осіб (пп. 2.1.2) тощо.

Дуже важливим питанням при визначенні платника податку та особливостей реалізації ним податкового обов’язку є його резидентство. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» чітко розмежовує серед юридичних осіб платників податків-резидентів і нерезидентів. Так, до резидентів відносяться юридичні особи й суб’єкти господарської діяльності, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва й т. ін.), які створені і здійснюють господарську діяльність у відповідності з законодавством України та перебуванням на її території; до нерезидентів – ті, що знаходяться за межами України, створені та здійснюють свою господарську діяльність у відповідності до законодавства іншої держави.

Критерій резидентства, на наш погляд, є визначальним при зв’язку правового статусу платника податку та виконання податкового обов’язку. Власне, це розмежування й формує підстави правової природи резидентства в податковому праві. Так, обов’язки у податкового резидента виникають по всіх складових об’єкта оподаткування незалежно від того, отримані вони на території країни, де він перебуває або зареєстрований, тоді як нерезидента характеризують виключно обов’язки щодо доходів, отриманих у країні перебування. Таким чином, податкове резидентство закладає підстави двох найсуттєвіших понять для платника податку: по-перше, розміру та обсягу податкових обов’язків; по-друге, розміру та підстав відповідальності (для резидентів – по всіх обов’язках, як пов’язаних із діяльністю в країні перебування, так і ні, тоді як для нерезидентів – виключно пов’язаних із діяльністю в країні перебування).

Теоретично визначення резидентства можна здійснити за декількома критеріями: місцем реєстрації, місцем управління, місцем діяльності суб’єкта. Підприємство може вважатися резидентом певної держави, якщо воно зареєстроване в межах цієї держави для здійснення господарської діяльності на її території. Українське податкове законодавство використовує спрощений підхід до визначення резидентства юридичних осіб і в якості головного критерію цього виділяє критерій реєстрації платника податку. В Україні всі підприємства вважаються резидентами, якщо вони зареєстровані в її межах. Іноді для визнання підприємства резидентом достатньо лише, щоб її юридична адреса була зареєстрована в даній державі. Якщо неможливо встановити місце державної реєстрації підприємства, місцем знаходження підприємства вважається місце здійснення його основної економічної діяльності.

Вважається, що місцем управління підприємством вважається місце здійснення повноважень діючим вищим органом управління підприємством (у відповідності зі статутом або установчими документами). Якщо управління здійснюється фізичною особою, у власності якої знаходиться підприємство, то місцем управління вважається місце проживання власника підприємства. При відсутності вищого органу управління місцем управління вважається місце здійснення повноважень виконавчим органом підприємства. Один із російських фахівців податкового права С.Г. Пепеляєв розмежовує місце центрального управління й контролю (коли резидент здійснює центральне керівництво компанією на території держави) та місце здійснення поточного керування (підприємство визнається резидентом, якщо на території держави знаходяться органи, що здійснюють поточне керування). Так, у Велико-британії компанії вважаються резидентами, якщо більша частина засідань Ради директорів проходить на території Великобританії. В Португалії резидентом вважається компанія, якщо її головний офіс або виконавча дирекція знаходяться на території Португалії.

Подібні тенденції можна простежити і в регулюванні статусу фізичних осіб як платників податків. В цьому випадку теж будується зв’язок між обов’язком й платником податку на підставах податкового резидентства. Ми вважаємо, що при цьому має сенс розглянути перспективи закріплення у проекті Податкового кодексу України поняття податкового резидента. Це може бути зроблено в Загальній частині при визначенні основних термінів або основних положень, а потім деталізовано відносно юридичних та фізичних осіб. Тобто, визначивши родову категорію податкового резидента, уточнити її по окремих видах: відносно фізичних та юридичних осіб.

Статтею 1 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» дано наступне визначення платника податку: «Платниками прибуткового податку (суб’єктами оподаткування) в Україні є громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства (надалі – громадяни) як ті, що мають, так і ті, що не мають постійного місця проживання в Україні.

До громадян, що мають постійне місце проживання в Україні, належать громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства, які проживають в Україні у цілому не менше 183 днів у календарному році». В цілому цей підхід зберігається і в Законі України «Про податок з доходів фізичних осіб». Можна вважати, що в ст. 1 «Визначення термінів» Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» декілька термінів присвячено цій проблемі. Поряд із традиційним підходом до фізичної особи як резидента чи не резидента (п. п. 1.20.1–1.20.4) використовується й пов’язане з цим поняття самозайнятої особи (п. 1.19). Показово при цьому, що в порівнянні з нормами Декрету Кабінету Міністрів України „Про прибутковий податок з громадян» визначення резидентства стає більш деталізованим. Звісно, й у цьому випадку присутній кількісний критерій (183 дні), але з’являються й багато додаткових умов резидентства (пп. 1.20.1): «У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення цього підпункту, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.

Якщо всупереч закону фізична особа – громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування цим податком така особа вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбаченого цим Законом або нормами міжнародних угод України.

Якщо фізична особа є особою без громадянства і на неї не поширюються положення абзаців першого – четвертого цього підпункту, то її статус визначається згідно з нормами міжнародного права.

Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому цим Законом, або її реєстрація як самозайнятої особи».

При цьому показово, що при визначенні фізичної особи як платника податку законодавець нарешті відійшов від вказівки на громадянство й використовує відомості про громадянство особи тільки для визначення її резидентства. Справа в тому, що саму назву Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» навряд чи можна було б вважати вдалою, бо в цьому випадку чітко виокремлювалась логіка зв’язку податкового обов’язку по сплаті прибуткового податку з громадянством. Але змістом статті 2 така логіка перекреслювалася, тому що обов’язок по сплаті цього податку розповсюджувався як на громадян України, так і на іноземців та осіб без громадянства. Таким чином, обов’язок щодо податкового обліку, сплати та звітності по прибутковому податку виникав і виконувався незалежно від громадянства особи. Підставою цього було і є податкове резидентство, про що мова йшла вище. І цілком логічною здається зміна назви цього податку, коли обов’язок сконцентровано саме на фізичних особах, а не громадянах.


1 Конституція України //Відомості Верховної Ради України. - 1996.– №30.– Ст. 141.

2 «Про систему оподаткування»: Закон України від 18.02.1997р.// Відомості Верховної Ради України. –1997.– №16. –Ст.119.

3 Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» / Відомості Верховної Ради України. 1997. – № 27. –Ст. 181.

4 Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» / Відомості Верховної Ради України. 1997. – № 27. –Ст. 181.

5 Кучерявенко Н.П. Налоговое право. –Харьков: Легас, 2001. С, 126–127.

6 Основы налогового права. Учебно-методическое пособие. Под ред. С.Г. Пепеляева. – М.: Инвест Фонд, 1995. С. 46–47.

7 Про прибутковий податок з громадян: Декрет Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 р. // Відомості Верховної Ради України. –1993. – № 10. – Ст. 77.

8 Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» // Офіційний вісник України, 2003. № 28. Ст. 1361.

9 Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» // Офіційний вісник України, 2003. № 28. Ст. 1361.